二、部门预算的法律构建——三驾马车齐头并进

   前文从立法上的模糊、观念上的误区、方法上的落后、体制上的障碍以及技术上的制约等五个方面综合分析了我国现行部门预算改革的现状，阐释了部门预算改革所面临的多重困难。但通过对上述缺陷与不足的进一步抽丝剥茧，我们还是能够洞悉其内在的客观联系。也只有对其深层次的相互关系有了明确认识，才能对症下药，找到克服困难、改进制度、完善措施的良方。应该明确的是，立法上的模糊是导致观念上的误区和方法上的落后的最根本原因，试想一下，如果我国的预算法制能够为部门预算改革实践提供强有力的立法支持，那么基于法律的指引性作用，方法上的落后必会为规范的部门预算规定所取代；同样基于法律的评价性作用，观念上的误区也会得到适时的纠正。因而，从预算法制的根源上进行完善，无疑是对立法上的模糊、观念上的误区、方法上的落后等缺陷进行改造的最为有力的措施。至于体制上的障碍以及技术上的制约，实属我国财政体制中的痼疾，非一朝一夕所能根除，只能借助相应配套改革予以改进，力争使其对部门预算改革的消极影响降到最低（对此留待下文详述）。

针对我国现行的预算法制及与之相联系的其它财政法制，笔者认为可分门别类，分别采取“废”、“立”、“改”三种不同的处理方式，三驾马车齐头并进，以期对部门预算改革的完善发挥作用。

（一）“废”的对象

我国虽然没有像台湾地区那样形成了“财政部组织法”、“财政收支划分法”、“预算法”、“决算法”、“国库法”、“国库法施行细则”、“国库券发行条例”等完备的财政预算法律制度，但也形成了财政预算法制的初步规模。而我国的部门预算制度是从2000年开始试行的，且主要依据前述人大预算工作委员会的“要求”及财政部的“通知”，还未对现行财政预算法制的与之不相符合之处进行修正，必然会导致法律与政策的相互冲突。

1.《国务院关于加强预算外资金管理的决定》与《预算外资金管理实施办法》必须废止

部门预算必须要反映部门的所有收支情况，除了传统的预算内资金，还应包括预算外资金甚至制度外资金，这是部门预算制度的应有之义和最大精髓。只有囊括了部门的所有收支状况，才能有效地对长期游离于预算监管外的预算外资金进行最大程度的规范，也有利于预算审批制度的落于实处，更能在极大程度上改变目前各单位私设“小金库”、“在黑暗中分钱”等不良状况，从而净化财政风气。

但是，《国务院关于加强预算外资金管理的决定》与《预算外资金管理实施办法》的出台，使预算外资金合法存在，却造成了部门预算制度在实践中的无比尴尬的境地。首先，上述法规规章是因应当时历史条件下预算外资金不断膨胀且得不到有效规制的背景而出台的；其次，上述二法规规章实质是将预算外资金作为一种游离于预算法外而实践中又不得不推行的“另类”来看待的；最后，综观上述二法规规章，是以限制甚至打压预算外资金的规模为内容主线的。反观部门预算制度，其对待预算外资金的意旨就大为不同。首先，部门预算是因应预算法改革与完善的背景而产生的，是中国顺应世界预算法发展潮流之必然选择；其次，部门预算将预算外资金视为政府收入的一部分，表明了承认其客观存在的潜在前提及认可其部分合理性的价值取向；最后，部门预算致力于将预算外资金纳入预算管理，以规范其运作为当然组成部分。可见，部门预算制度是一种全新的预算管理理念，与旧有的预算外资金管理宗旨大异其趣，两者在实践中的碰撞在所难免，废止上述二法规规章已成为部门预算制度“上位”的必要前提。

在此必须明确的是，尽管预算外资金的存在不是中国的“特产”，但其规模居然能够达到预算内资金的50%以上甚至更多，这一“奇观”绝对为中国所仅有。当然预算外资金在中国的出现及过度膨胀有其深层次的历史原因，对此学者们的论述也比较详细，笔者无意再进行赘述。但不可否认的是，对于这样一个在中国存在多年，长期俨然与预算内范畴并驾齐驱的“中国特色”，是不可能在一朝一夕内“毕其功于一役”的。笔者建议废止《国务院关于加强预算外资金管理的决定》与《预算外资金管理实施办法》这两部法规规章，并不意味着对预算外资金的规范就从此高枕无忧了。相反，我们尚需要对《预算法》等财政预算法制进行相关的修正，在预算管理实践中也需要采取许多改进措施，才能逐渐完成对预算外资金的改造及规范工程。对上述法规规章的废止，主要是从观念上入手的一次变革。我们必须明确，预算外资金本质上属于财政资金的范畴，并不能因为其传统的为各级行政事业部门所自主征收使用就否定其财政资金的本质属性。当前部门预算改革的一个重要方面就是促使预算外资金“还调控权给国家、还所有权给政府、还管理权给财政”[1]，起到综合预算内外资金的功效，如果还从法规规章的层面上对预算外资金的管理做出专门相关规定的话，岂不是对部门预算改革的最大“示威”？至于废止上述法规规章后造成的立法空白，尽可以通过修改预算法等相关法律来完成，毕竟由预算法来规范本就属于财政资金的预算外收入也更为名正言顺。

2.《义务教育法》、《农业法》及相关政策规定中相应条款的废除

部门预算制度强调运用零基预算的方式来编制支出预算，而零基预算也成为部门预算区别于以“基数预算”为主的传统预算的特有标准。如果不实行零基预算，就不能保证支出预算改革的成功。但我国现行一些法律、法规、政策的规定却与零基预算相冲突，使其在实践中的适用范围大打折扣。

如《义务教育法》规定，各级财政每年用于义务教育的财政拨款要达到“三个增长”（应当高于当年财政经常性收入的增长比例，并使在校学生人数平均的教育费用逐步增长，在校学生人数平均公用教育经费逐年有所增长）；《农业法》也规定：“对农业投入的增长幅度应当高于同级财政经常性收入的增长幅度”；在科技的财政支出项目方面，我国法律法规也有类似规定。此外，中央曾明确规定，财政性教育经费支出占GDP的比重要达到4%，中央和地方为吸引外资也出台了一些规定，如税收先征后还等等。

前文已述及，零基预算法的核心是重新评估备选项目，其主要注意力应集中于评估项目的效率与效益，评估不同的努力水平。而上述法律、法规的相关规定明显为硬性指标，体现了一定的长官意志及政策取向，却罔顾法律的稳定与科学，更与规范意义上的零基预算形成冲突，致使部门预算的改革效果在实践中不能立竿见影。如果任由这种状况继续下去，部门预算改革只能是一句空话。

尽管有学者针对上述状况提出了“尽量减少减收增支政策的出台、加强超前性研究与预测、尽快推进预算科目改革”[2]等方法，但这些事后补救措施是无益于当前部门预算改革的有效推行的，相关的硬性指标仍然存在，甚至给各地的预算执行带来极大麻烦。只有痛下决心，果断废止上述不合理的刚性条款，才能保证零基预算的顺利运行。相信决策者们在一边是弊端较大，地方叫苦不迭的刚性指标和另一边是代表了中国预算发展方向的部门预算改革之间会有一个正确的选择。

（二）“立”的内容

所谓“不废不立”，在着手清除部门预算改革的绊脚石之同时，我国应着手制定一部《部门预算实施细则》，对部门预算制度的各个具体方面做出细致的规定。要完善部门预算制度，最根本的措施就是从法规层面上对其做详尽的规定，这样才能改变现行部门预算实践中“约束软化”的现状。毕竟我国部门预算改革的推行是不能依靠每年财政部的相关“通知”甚至一些政策规定来完成的，这与我国大力宣扬的“依法治国”之理念也格格不入。也许有人会质疑为何不通过修改预算法的相关规定以发挥对部门预算改革的指导作用？《预算法》毕竟是我国预算法制的“母法”，只适合于对部门预算制度做出一些原则性规定，在一部法律当中搀杂太多技术性或实务性条款也不太符合法律之面貌。通过制定《部门预算实施细则》，使其在《预算法》的原则性指导下发挥对部门预算改革的全面导引作用，可使二者互为补充，相得益彰。具体而言，《部门预算实施细则》应包括如下内容：

1.总则部分

总则部分是一部法规的“首脑”，发挥着总纲之作用，需要对部门预算制度的最为根本、原则的内容做出规定。

第一，部门预算的定义。主要应包含三个方面：“一是将部门作为预算编制的基础单位，取消财政与部门的中间环节，财政预算从部门编起，从基础单位编起；二是财政预算落实到每一个具体的部门，预算管理以部门为依托，改变财政资金按性质归口管理的做法，财政将各类不同性质的财政性资金统一编制到使用这些资金的部门；三是‘部门’本身要有严格的资质要求，限定那些与财政直接发生经费领拨关系的一级会计预算单位为预算部门。”[3]

第二，部门预算主要包括一般预算和基金预算。一般预算由一般预算收入和一般预算支出组成。一般预算收入主要是指部门所属事业单位取得的财政拨款、行政单位预算外资金、事业收入、事业单位经营收入、其他收入等；一般预算支出是指部门及所属事业单位的行政经费、各项事业经费、社会保障支出、基本建设支出、挖潜改造支出、科技三项费用及其他支出，包括基本支出和项目支出，基本支出又可分为人员经费和日常公用经费。而基金预算收入是指部门按照政策规定取得的基金收入。基金预算支出是指部门按照政策规定从基金中开支的各项支出。

第三，部门预算的编制实行 “二上二下”的编报办法，即由部门编制预算建议数，要从基层预算单位编起，层层汇总，由一级预算单位审核，汇编成部门预算建议数，上报财政部门（“一上”）；财政部门与有预算分配权的部门审核预算建议数后下达预算控制数（“一下”）；部门根据预算控制数编制本部门预算报送财政部门（“二上”）；财政部门在对各部门上报的预算草案审核后，汇总成本级财政预算草案，报经同级人民政府审批后提交人代会审议，并根据人代会批准的中央预算草案批复部门预算，各部门应在财政部门批复本部门预算之日起15日内，批复所属各单位的预算并负责具体执行（“二下”）。

在上述内容中，尤其应注意两个方面：其一，将各项程序的时间标准要一一列明，如每年9月20日前各部门上报预算建议数、10月15—25日财政部及国务院审核部门预算、11月25日前财政部下达预算控制数、12月10日前各部门正式报送部门预算、12月28日前财政部将汇总的中央预算草案上报国务院、第二年1月15日前预算工委“预审”政府预算、2月人大财政经济委员会进行初步审查等。至于人大审批预算及批复预算的时间要求，由于《预算法》已有明确规定，就无须在《部门预算实施细则》中再行规定了。其二，应明确中央预算草案由部门预算所构成，部门作为一级分类方式，舍弃按功能编制政府预算的传统（具体原因下文详述）。

2.预算收支科目体系的设置

所谓“预算收支科目体系”，是预算指标体系的法定名称，是按预算收支的性质和内容划分政府预算收支的总分类。一般分为预算收入科目和预算支出科目。科学地制定、修订和正确运用预算科目，在预算管理工作中占有重要地位。而我国传统的收入按类别、支出按功能分类的预算科目体系是在计划经济体制下逐步形成的，是旧体制的产物，存在预算分类较粗、相互关系不清、不利人大审批等弊病，因而饱受学者攻讦。其已不适应我国市场经济发展和财政职能转变的客观要求，更不适应部门预算编制改革的必然趋势。因而我国有学者建议，应将预算科目体系变更为“收入主要按经济性质分类，支出分别按功能和经济性质分类”。此外，“设置部门预算科目时，应按照科、目、项、款的顺序，一级科目按部门设置，二级科目按资金性质设置，三级科目按支出用途设置。将预算科目分解到预算单位，细化到具体用途，落实到项目和人头。”[4]该观点也得到了国内许多学者的赞同。[5]

可以说上述观点即是我国现行部门预算改革之作法的体现。我国的预算科目体系分为类、款、项、目等级次。1998年财政部对传统的预算收支科目作了较大范围的修订，将新预算科目设置为一般预算收支科目、基金预算收支科目和债务预算收支科目，但未对收入按类别、支出按功能分类之框架做出大的修正。为了因应部门预算改革细化预算编制的要求，2002年财政部对政府预算科目的目级支出科目进行了调整，将原一般预算支出中的12个目级科目修改扩充并细化为44个目级科目，同时将这44个目级科目归并划分为人员支出、日常公用支出、对个人和家庭的补助支出、固定资产购建和大修理四个部分。改变了原预算科目中目级科目分类过于简单，管理较为粗放的状况，一定程度上促进了部门预算改革实践的发展。但我们必须清醒地认识到，上述修正实质只是对传统预算收支科目体系的“修修补补”，并未对收入按类别、支出按功能分类的预算科目体系进行根本性变革。前文已述及，每年在各部门上报部门预算后，由财政部进行审核，并在部门预算的基础上汇总制成以功能分类的中央预算草案。似乎“以功能分类”已成为我国政府支出预算的一种无法割舍的“情结”。

然而，这种做法却与规范意义上的部门预算大相径庭。第一，国际上通行的部门预算是将部门作为政府预算的类级预算科目，在款项等科目才体现预算的功能或经济性质分类，而我国目前这种将部门作为二级预算单位的做法不能真正体现部门预算改革的应有之义；第二，部门预算改革决不是仅仅强调预算编制到各部门和各单位，尚需以人大的最后监督作为辅佐，如果仍按功能分类为标准编制预算，部门预算实质仅成了前文所述的“参考资料”，而各级人大在面对以功能分类的政府预算时，也会在可能行使预算否决权的情况下有所顾虑；第三，以功能分类为标准的政府预算实质是计划经济时期的产物，过分强调夸大了从宏观层面把握预算的作用，而忽视了对预算进行细化的意义，可以说我国实践中预算编制较粗的毛病始终挥之不去在很大程度上也“得益”于长期偏重宏观层面之观念的累积。第四，也有学者对部门预算与功能预算的相互衔接提出了美好的设想，“具体的做法是在编制部门预算时要细化到单位,同时要按财政预算科目细化到类和款,并利用计算机汇总成部门预算,同时转换生成按功能预算列示的汇总预算,在功能预算列示中要细化到类、款和部门,将相互衔接的预算向人大报告,实现部门预算与功能预算的统一”，[6]但我国政府目前的计算机应用水平是尚不能很好完成上述工作的，只能由财政部门进行手工完成，由于时间较紧、技术落后、人员素质参差不齐，极易产生许多不规范的地方，恐怕会因此得不偿失。

就笔者看来，《部门预算实施细则》应实行“收入按类别、支出按部门、部门以下再按功能及经济性质设置款、项科目”的预算科目体系。其实这与我国人大预算工委所提出的预算科目体系的改革目标在本质上是一致的，我国人大预算工委提出要在2004年或晚些时候“合理调整收入分类，并按政府职能项目如国防、国际事务、公共安全、教育、科技、社会保障、农业等重新设置支出功能分类体系”[7]，实质就是将部门作为政府预算类级单位的表征，这也应是我国预算改革的明智选择。其一，我国于近年不断在推行国务院政府机构改革，各政府部门之间的职能分配日趋明确和科学，是适宜将各部门作为一级预算单位的；其二，正由于我国长期处于人治社会，人民群众对部门所发挥的职能作用往往能一目了然，若采用一些宏观抽象的分类来划分政府预算支出，反而不易理解；其三，将部门作为一级预算单位，也有利于人大发挥监督审批职能，明确政府支出在各部门之间的分配；其四，这也是深化部门预算改革，借鉴国外预算管理先进经验的必然要求。

当然，在部门这一“类”级单位下采用按功能及经济性质设置“款、”“项”科目也是十分必要的。“在支出预算分配中，按功能与按部门分配，两者是相辅相成的，按部门分配必须以按功能分配为依据，按功能分配也不能离开部门而悬空实施，两者互为不可分割的要素。”[8]我国改革预算分类的方向就是建立由部门分类、功能分类、经济分类组成的预算分类体系。至于传统的中央预算草案中的功能分类，笔者建议仍可由财政部编制，但应将其放在政府预算报告中而非政府预算草案。

具体到二级科目的按经济性质和功能分类，笔者建议可借鉴IMF的政府职能和经济性质之表格式计列的交叉分类方式，如其开支的经济分类包括雇员补偿（工资和薪金）、商品和服务的使用、固定资本消耗、利益、补贴、赠予、社会福利、其他开支（除利息外的财产开支和其他杂项开支），职能分类包括一般公共服务、国防、公共秩序和安全、经济事务、环境保护、住房和社会福利设施、医疗保健、娱乐文化宗教、教育和社会保护等，最后对上述两者实行交叉分类，其中横项为经济分类（包括非金融资产取得），竖列为职能分类。

3.零基预算的适

应在《部门预算实施细则》中规定部门预算的编制必须采用零基预算方式，这也是部门预算制度的特有方式。有学者建议运用“标准收入测算法”来编制收入预算，即根据历史资料分析测算出各项收入与相关经济变量之间的比例，作为测算该项收入的参考标准，充分考虑相关因素对收入预算的影响，制定收入预算。[9]笔者并不赞同此种看法。虽然零基预算主要以规范支出预算为主，但也不意味着收入预算要沿袭“基数预算”的方式，何况我国部门预算制度改革的重要目的就是将大量的预算外资金纳入规范的预算管理，而这些曾经以隐性方式存在的收入的历史数据是与现实极不相符的。若采用“基数预算”的方式，只会造成预算外资金被人为地隐匿从而大量流失。

当然零基预算决不仅仅是一个口号而已，需要相关明确的法律规范予以解释并适用。针对零基预算的适用，《部门预算实施细则》应做出如下原则性要求：第一，对部门预算收入的测算，要求各部门根据历年收入情况和下一年度增减变动因素测算收入，收入按类别逐项核定，对本部门组织的行政性收费和其他预算外收入，以及部门其他收入要核定到单位和项目。第二，对部门预算支出的测算，要求各部门根据国家现有的经费政策和规定，测算本部门的人员经费和公用经费；按照预算年度所有因素和事项，分轻重缓急测算每一级科目支出需求。个人工资性支出，按部门分类档案按定额和项目编制预算；基本建设、企业挖潜改造、科技三项费用、支援农村生产性支出等建设性专款和教育、科学、卫生、文体广播及其他部门的事业性专项支出，要进行项目论证，测定支出概算；结合国家和本地区的国民经济和社会发展计划，对行政事业单位经费中的专项支出进行分类排队，制定滚动项目计划。年度预算要编制到具体项目。

4.标准定额的确定及项目库的建设

前文已述及，部门预算包括一般预算和基金预算，而一般支出预算又包括基本支出预算和项目预算。既然要采用零基预算，就需要对基本支出预算中的“定员定额标准”及项目预算中的“项目库建设”进行有效的分析核定，可以说零基预算的成功适用在很大程度上与上述两方面的合理界定是息息相关的，而当前不少学者质疑部门预算的现行改革成就时所持理由也多半是“未设置项目库”、“定员定额标准”不清、零基预算无法落于实处等。

令我们惊喜的是，财政部已针对上述零基预算适用所面临的两大“堡垒”分别出台了相应管理办法，即2001年7月发布的《中央部门基本支出预算管理试行办法》和2004年7月施行的《中央本级项目支出预算管理办法》，这两部“办法”的出台无疑会极大地促进部门预算改革的实践发展。但其仍然存在立法层次较低、条文规定简单、法条稳定性较差等弊端，不能很好地肩负起为部门预算改革所服务的历史重任。因而笔者建议，在制定《部门预算实施细则》时应合理充分地吸收上述二“办法”之优秀立法成果，一俟更高层级、更为科学合理、更具立法稳定性与影响力的《部门预算实施细则》制定完成，上述二“办法”之历史使命也应就此终结。

具体到《部门预算实施细则》，首先应明确“定员定额标准”的定义，即“定员”是指国家机构编制主管部门根据中央行政事业单位的性质、职能、业务范围和工作任务所下达的人员配置标准。“定额”是指财政部根据中央行政事业单位机构正常运转和日常工作任务的合理需要，结合财力的可能，对各项基本支出所规定的指标额度。其次应规定定额标准的制定要求，即以公平量力为前提，财力充裕为基础，保证运转为原则，科学规范为目标。再次应规定定额标准的制定方法，要求各级财政和部门根据改革的要求，做好基础资料的摸底，合理界定财政供给范围，逐步使财政供给从竞争性领域退出，转向满足社会公共需要的领域，建立公共财政框架。最后还应考虑定额标准的调整可能，赋予财政部相应的调整权限。

至于项目支出预算中的相关问题，《部门预算实施细则》应主要围绕项目库的建设、项目申报、项目审核、项目排序、项目实施、项目的滚动管理及项目的监督检查等一系列流程分别做出详尽细致的规定，厘清相关权责主体及相应的权利义务关系，以有效指导项目支出预算的管理工作。

5.加强将预算外资金纳入预算管理的改革力度

前文已述及，预算外资金在我国的过度膨胀有着深层次的历史原因，不是仅通过废止二部法规规章就能完成规范目的，尚需预算法制的相应完善及实践中各级政府部门的大力推行。而部门预算改革的本质就是要求部门将所有开支全部反映到一个部门预算内，并进而完善对部门预算的审查监督工作。作为拟制定的《部门预算实施细则》，从部门预算编制角度规范对预算外资金的管理，加大预算外资金纳入预算管理的力度，实行综合预算体制，实为“责无旁贷”。

早在2001年，财政部就出台了一部《关于深化收支两条线改革进一步加强财政管理的意见》，尽管笔者对所谓“财政专户储存”及“收支两条线改革”存在异议（留待下文“国库单一账户改革”中详述），但这部“意见”还是在不少方面体现了我国部门预算改革的阶段性成果，如“将公安部、最高人民法院、海关总署、工商总局、环保总局5个行政执法部门按规定收取的预算外收入全部纳入预算，全额上缴中央国库；对国家质检总局、外经贸部、证监会、保监会等28个中央部门的预算外资金实行收支脱钩管理，其预算外收入缴入财政专户。”[10]当然由于《部门预算实施细则》的法规属性，不可能像“意见”那样规定上述易变性条款，但该“意见”的一些做法还是值得《部门预算实施细则》借鉴的。

具体而言，《部门预算实施细则》可从以下方面对预算外资金予以规范：第一，明确部门预算要全面反映部门及所属单位预算内外资金收支状况之属性；第二，阐明在编制部门预算的过程中，要将各部门的预算外收入全部纳入预算管理的要求；第三，以“统一领导、分级管理、公平效益、循序渐进、分布实施、处理各方关系”[11]作为逐步规范预算外收入的指导思想；第四，要求中央级行政事业单位除了编制基本支出预算、项目支出预算外，还应编制政府采购预算；最后，要求各政府部门对归并预算外收入的预算改革有充分的思想认识，“一要体谅财政困难，二要顾全大局”[12]。

（三）“改”的方面

1.《预算法》和《预算法实施条例》的修改

作为拟制定的《部门预算实施细则》的母法，《预算法》的修改势在必行。也只有对《预算法》做出适合部门预算要求的修改，部门预算制度才在真正意义上获得了立法支持。