2016年5月19日下午，应武汉大学法学院经济法研究所邀请，厦门大学王亚南经济研究院杨荷博士在武汉大学经济法教研室331举行了“作为避税手段的一田二主制”专题讲座。武汉大学经济法研究所众多师生均到场参加。本次讲座由李安安老师担任主持人。

讲座分为两个环节，第一部分，由杨博士对讲座主题进行专题论述。在这一环节中，杨博士首先从产权分析出发，引出了本次报告的主题。杨博士认为，产权分析作为一个横跨经济学和法学等多个学科的领域，通过跨学科的交叉视角加以研究论证，可以促进各个学科间的交流融合，因而选取了我国历史上著名的一田二主土地制度为典例，以此对基于一田二主制产权结构而产生的避税模式进行探讨。

（图为厦门大学杨荷博士进行讲座报告）

    首先，杨博士着重介绍了一田二主制度的基本特征，即土地所有权被分割为田底权与田面权两部分。田底权的所有者是田产真正法律意义上的所有者，因为在地方政府处进行田产登记的是田底而非田面，田底主有义务向国家缴纳田赋；而田面主则免除了纳税的义务，直接向田底主纳租。这种租金一般是长期固定租额，可能是实物形式也可能是货币形式，田面主拥有对土地完全的耕作权，可以自由决定如何对土地进行使用、管理、投资以及维护。田底与田面的分离并非一般意义上的实体分割，而是田底主与田面主对于土地收益权及处置权的分割。田底与田面各自有一个独立的市场，田底的买卖不需田面主的干预，反之亦然。同时，杨博士还着重介绍了欧美各国历史上与一田二主制相类似的土地产权制度，以此论证该产权制度下具有普遍性的经济根源，即对于农业税负的避税考量。杨博士认为，一田二主制的产生是由于社会各阶层面对的田赋税率不平等所致。在一个传统的农业社会中，农民有较好的农业耕作本领，知道如何最有效率地利用农业土地，但农民往往面临较高的土地税，使得这一阶层在土地上的净收益大大减少。相反，贵族或乡绅由于其显赫的身份一般具有税收优免权，但他们却不会具体打理土地。于是，在农民与乡绅之间产生出这样一种契约安排，即农民提供劳动力与农业技能来具体经营土地，而乡绅负责缴税和打理与官府的关系来尽可能减少向政府缴纳土地税，两方按照各自的比较优势来分割土地的所有权，从而实现资源的最优配置。

随后，杨博士着重比较了一田二主制的避税功能与现代公司的避税手段的相似之处，并列举了如下几点。第一，一个公司的“避税港”(tax shelter)并无任何实质性的生产功能，而只是提供避税的功能。类似地，一田二主制下的田底主对于农业生产并无任何实质性的作用，而只是提供避税的功能。第二，一个避税港可以同时与多个需要避税的公司签订合约。类似地，一个田底主可以同时与多个需要避税的农民签订合约。第三，避税港利用了自身税收减免的优势，为需要避税的公司提供避税服务。类似地，田底主利用了自身税收减免的优势，为税收负担较重的农民提供避税支持。这三种不同的需求模式，共同构筑了一田二主制的避税基础。

基于避税手段的考量，杨博士继而提出三个具体推论。其一，在其他条件给定不变的情况下，如果农民在土地经营管理方面的比较优势越高，那么土地所有权越有可能分割为田底与田面。其二，在其他条件给定不变的情况下，如果乡绅在税收减免方面的比较优势越高，那么土地所有权越有可能分割为田底与田面。其三，田底权与田面权的分离意味着土地所有权与控制权的分离。为此，杨博士采集了孔府档案中有关明朝末年和清朝中叶农田产权及作物产量的具体数据，通过数据分析的方式验证了这一推论。

在讲座最后，杨博士则提出了历史上一田二主制在当代产权制度和避税模式中的新应用，并着重分析了“红帽子企业”等企业组织和管理形式，系统地论述了一田二主制的合理性和避税优势。

在第二阶段的自由点评环节中，武汉大学法学院李安安老师首先点评。李老师认为，杨博士在讲座中所运用的历史观分析视角，很值得在法学学术研究中加以借鉴，与此同时，李老师也对杨博士“仰望星空、脚踏实地”的实证研究方式表示了赞许。李老师认为，无论法学抑或经济学研究，都应本着实证主义的精神，切忌空中楼阁，言而无据。

（图为武汉大学李安安老师进行点评）

随后，经济法2014级硕士研究生洪小东也提出了自己的观点。洪同学认为，明清时期除一田二主制度中的佃农以外，尚包括大量分散耕作的自耕农，而自耕农的纳税方式在清朝中叶后出现很大变化。土地兼并逐渐扩张，自耕农数量逐渐减少，在佃租与税负失衡的情况下，一田二主制可能会对原有租佃关系产生较大的消极影响。杨博士则通过对土地兼并的正反两面性分析进行了回答。杨博士认为，一个制度的积极或消极效应，应与一个时代的社会经济发展程度相适应，如果二者不能有机匹配，则必然会导致制度的消极效应，但不宜就此否定制度本身的出发点。

（图为武汉大学经济法硕士生洪小东进行点评）

洪同学发言完毕后，法学院2013级博士生聂淼从合理商业目的的视角出发，对一田二主制的避税作用提出了异议。聂博士认为，相比于传统的设立海外空壳公司等避税模式，地主和佃农在一田二主模式下的权属关系更类似于职责分工，是否纯粹是出于避税目的仍有待商榷。杨博士则认为，由于明朝中期以后地主对土地的实际管理程度越来越弱化，这种避税行为实际上隐藏于租赁行为之中，而“田地主权利”这一概念本身即可视为另一种意义上的空壳公司，继而为一田二主制的避税目的提供形式上的保障。

（图为武汉大学经济法博士生聂淼进行点评）

随后，法学院2015级硕士生何麒则针对清代雍正年间“摊丁入亩”税制改革与一田二主制在避税层面的交互关系提出疑问。何同学认为，基于一田二主制的避税模式，必然是基于国家课税制度由“人头税”向“田亩税”的转变而逐步实现的，然而一田二主制所体现的租佃关系，在清朝中叶以前实际已存在数百年之久，因此在模型构建与分析环节中，仅将所抓取的数据限定在清朝中叶这一时间段内，可能有以偏概全之嫌。杨博士则认为，清代雍正年间“摊丁入亩”改革的实质，实际是自唐代“两税法”、明代“一条鞭法”等税制改革的代际继承，因此基于这一税制改革所产生的避税模式，也未尝不可视为同一种制度下的行为延续，通过“田面主”与“田底主”各自的优势分工，可以充分利用由“人头税”改“田亩税”的税制变革，实现有效避税的目的。

最后，武汉大学法学院叶金育老师对本次讲座做出了全面点评。叶老师认为，法学学者在研究古今中外的土地产权制度时，很少将土地税收这一要素纳入其中，因此无论在座各位是否认同这一观点，至少从形式上说，本次讲座的视角十分新颖。同时，本次讲座从开始即鲜明地提出了核心观点，并且始终围绕这一点加以论证。这种严谨的论证方式是本学期做财税法读书会的同学所缺乏的。叶老师同时指出，在日常学习研究中，法学学生时常局限于宏达但空泛的构想之中，往往缺乏实证精神。杨博士这一篇文章，用数据说话、用史实说话，论证有理有据，十分值得法学学生学习。

（图为武汉大学叶金育老师进行点评）

就讲座的内容上，叶老师提出了以下两点问题，其一，在一田二主制的避税模式下，田底主和田面主是否会通过合理的互动来实现更为有效的避税；其二，一田二主制及其避税模式，对当代的土地产权制度研究有何影响。杨博士则分别作出了回应。对于第一点，杨博士认为，基于田面主和田底主优势分工而形成的避税模式，势必会要求二者在优势分工的层面加以互动，田面主以较低的租金代替较高的田亩税，田底主以其身份上的优势地位获得较大的税收优惠，继而将其以较低租金的形式转嫁给田面主，是该制度得以避税的基础性关系。对于第二点，杨博士则认为，在当代土地产权制度下，可以适当搁置土地的实际权属，充分发挥土地的用益效应，继而促进土地进一步流转，是更为合理高效利用土地的一种路径，这与一田二主制在实质上亦有所契合。

（图为武汉大学经济法教研室部分参会师生与杨荷博士合影留念）

随后，本次讲座圆满结束。

（撰稿：何麒 摄影：肖露云）