世界贸易组织（WTO）依赖于由成员方共同接受的、旨在促进国际贸易和投资的一整套规则体系的维系和支持，任何一个有志于加入或已经成为其成员的国家和地区都不得不考虑消除自身法律与WTO所设定义务的冲突，以保证WTO协定及各项议定书的内容统一顺利地实施，促进世界多边贸易体制健康稳定的发展。然而，除此之外，WTO所含括的绝对不仅仅限于这些规则和义务的简单累加，实际上，它只是凭籍这些具有约束力的国际法规范为各成员的对外贸易和投资提供一个自由开放、公平有序的竞争环境，至于能否达到通过加入世界经济一体化而繁荣经济的目的，完全靠自身的努力和奋斗。加入WTO本身并不是目的，它只是我国开拓发展空间的一种手段。如果不能把握自由开放的多边贸易体制给我国提供的机会，或者无力防范和抵御其给我国带来的风险，那么，加入WTO对中国不仅不是福音，反而是一场灾难。因此，面对中国加入WTO的新形势，中国法律的应对之策也决不是单纯地寻求与WTO规则以及中国政府所承诺义务的契合与接轨，更为重要的是，充分利用法律所具有的宏观经济调控功能，为我国企业的发展提供良好的法治环境和强大的政策支持。本文所谓的“WTO体制下高新技术产业发展的税法对策”即是从这层意义上展开论证的。　

　　（一）WTO体制下税法支持高新技术产业发展的必要性及可行性分析　

　　世界即将步入知识经济时代，[1]这是人类发展史上继以使用人力资源和土地资源为特征的农业经济时代和以使用能源机器为特征的工业经济时代之后的第三个经济时代。在这个时代，人类的经济发展将比以往任何时候都更加依赖于知识的创新、扩散和应用，以知识密集为特征的高新技术产业在社会中的地位和作用日益突出，科技进步作为国民经济增长要素的重要性与日俱增。与此相适应，WTO体制下的经济竞争也开始从对资源和资本的抢夺转向对科技与知识的挖掘，西方诸国近年来的发展实践，尤其是美国在20世纪80年代后期以来经济的再度崛起充分显示：在21世纪的世界经济舞台上，一个国家或地区综合实力成长的主要支柱必然是高新技术产业。[2]　

　　高新技术产业是一种具有正外溢性的产业。[3]企业的创新成果不仅是企业自身持续发展、拓展市场的坚实基础，也是一个国家繁荣兴旺的重要保障，因此也是国家的财富。虽然国家通过建立知识产权法律制度来防止他人对创新成果的无偿利用，以保护开发者的利益，但是知识产权保护都是有期限的，当保护期届满时，技术创新仍然可以被公众自由任意使用，为社会共享。更何况，即使在知识产权的保护期内，技术的使用在给发明人带来高额回报的同时，也会促进相关产业技术水平的提高和工艺水平的更新。这样，发明人的部分利益不可避免地外溢了，因此有必要得到补偿。当受益对象不确定、缺乏市场途径进行补偿时，政府应当以财政支出的形式予以回应，以鼓励和保护企业技术创新的热情。与此同时，高新技术产业创新活动的全过程都充满了风险。因为技术的“高”和“新”永远都是在某一时点上的相对概念，如果企业在技术开发方面停滞不前或稍加松懈，就无法继续保持技术上的领先地位。加之高新技术产品的市场寿命周期短，如果不能尽快收回投资，获得效益，就有可能被更新、更先进的替代产品挤出市场。正因为这种无处不在、无时不在的巨大风险，使得企业家和投资者都对高技术创新顾虑重重，需要社会创造必要的风险分担机制，以消除高新技术产业的后顾之忧。　

　　正因为在WTO体制中，高新技术产业对增强一国的经济竞争力如此至关重要，再加之产业本身的正外溢性、高投入、高风险、高回报的特点，使得高新技术产业的发展远非单纯的企业行为，它应当在政府的宏观经济视野中占据醒目的地位。政府不仅要给高新技术产业本身提供支持，还必须着力从政策优化、基础教育、环境改善及法治建设方面入手进行全方位调整，为高新技术产业的发展发挥不可替代的作用。不过这种作用一般不是通过对技术创新活动的直接参与来实现，而是体现为制定各种宏观政策并贯彻实施，如制定高新技术产业发展计划，建立主体多元、渠道畅通的融资体系、建立和完善适于高新技术产业发展的宏观环境，引导和形成适应市场竞争需要的企业创新机制等，其中，使用最普遍、最直接有效的无疑是税收优惠。这不仅表现为税收优惠方式几乎为世界上大多数国家所采用，更因为其他措施的实行，如风险投资的建立、社会环境的改善、企业创新机制的形成、科技人才的培养等，都在不同程度上需借助于税收优惠手段才能实现其效果。税收优惠也就成为了一国税法促进高新技术产业发展的核心内容。　

　　税收是一个法律范畴，它规定着国家与纳税人之间的权利义务关系，并进而对一国经济发展发生重要的影响。虽然在一般情况下经济的发展水平决定着税收的规模和税法的要素结构，但是税法也对经济发展产生反作用。随着时代的发展，科技进步对经济增长的贡献越来越大，高新技术产业的发展水平对税收规模的决定作用也越来越突出。而税法对高新技术产业发展的反作用即表现在，当税收法律制度适应高新技术产业的发展要求时，就会促进其发展；反之，就会起阻碍作用。这种反作用机制的运作则主要通过税法所规定的企业税收负担以及对产业结构、产品结构、技术创新投入的影响体现出来。税负高低直接决定企业税后可支配收入的多少，税负越低，企业吸纳新技术，从事研究开发的能力就越强，企业就能不断地进行技术及工艺创新，保持良好的发展势头。而影响税负高低的因素除了税率之外，主要就是各种不同形式的税收优惠措施。根据不同行业及技术的特点选择组合不同的税收优惠形式是降低高新技术产业投资风险、提高技术创新积极性和促进高科技人才脱颖而出的有效手段之一。　

　　（二）税法支持高新技术产业发展应遵循的原则及可供选择的方式　

　　尽管从原理上分析，税法对高新技术产业的发展可以起到非常重要的促进作用，但是这种效用的真正有效发挥还有待于税法密切结合高新技术产业的特点调整和改革自身制度，因此，遵循以下原则对税法与高新技术产业相辅相成的发展具有重要意义：　

　　1．间接优惠为主，直接优惠为辅。直接优惠方式主要是减免税、先征后返等，其特点是造成税收收入的直接减少，较易引发避税行为。间接优惠方式主要是加速折旧、投资抵免、亏损结转、提取风险准备金等。它们虽然在一定时期内会导致减缩税基，但有利于鼓励企业增加科技投入、更新设备、积极创新，从而推动经济更快发展。税法对待高新技术产业宜坚持间接优惠为主、直接优惠为辅的原因可以从高新技术产品的生产过程得到说明。高新技术产品的生产一般需经历开发、实验、规模生产三个过程。在产品研究开发阶段，风险最大，设备费及科研人员的费用都很高，此时最需要税法支持的是将税收优惠的侧重点放在机器设备的加速折旧、研究开发费用的扣除等间接优惠方面；在中间试验阶段，企业的风险仍然很大，对资金的需求依赖性越来越强，此时税收优惠应侧重于投资抵免、亏损结转、提取风险准备金等。当企业进入工业化规模生产以后，尽管还存在着产品推广方面的市场风险，但风险已大大降低，企业开始具备偿债或较高盈利的能力。此时税收优惠的重点应在于弥补以前年度亏损，鼓励将盈利再次吸引到科技风险投资上来。因此纵观高新技术产品生产的整个过程，税收优惠应以间接优惠为主。　

　　2．过程优惠为主，结果优惠为辅。所谓过程优惠，是针对高新技术产业的高风险性，对创新的过程给予优惠。而结果优惠则是指对已经是高新技术的企业所取得的创新收入少征或免征税收。过程优惠鼓励技术创新的过程，鼓励人们加大高新项目的技术开发、资金投入及人才培养，即使创新未有成果，在过程中也能享受到税收优惠，使研究者感觉到国家与自己共担风险，刺激了开发人员继续努力的决心和勇气。而结果优惠则带有以胜负论英雄的味道，如果研究开发过程结束不能产生科研成果，或者成果不能立即转化为生产力，在工业生产中加以运用，甚至于虽已进入大规模生产，但由于市场认同度暂时较低无法实现赢利，都会导致与税收优惠擦肩而过。不难想象，由于高新技术项目生产过程的特殊性，在研究开发和试验等最艰难最需要国家支持的时候，倘若采取结果优惠方式，则由于创新过程本来还无结果，所以无论优惠种类有多少、优惠幅度有多大，该项目都不能实际享受，而过程优惠所带来的加速折旧、投资抵免、提取风险基金或技术开发基金等方式却无异于雪中送炭，因此，过程优惠比结果优惠更能发挥税法对高新技术产业的促进作用。　

　　3．产品或项目优惠为主，企业优惠为辅。按照我国目前对高新技术企业的认定标准，高新技术企业是指企业技术性收人与高新技术产品产值总和占本企业当年总收入50％以上的企业，由此可知，高新技术企业生产的产品并非都是高新技术产品。而且，高新技术产品仍有技术密集型和劳动密集型之分，企业虽然最终生产的是高新技术产品，但技术含量可能是由上一个环节的企业完成的，本环节只是简单加工，如电脑装配等。因此，对高新技术企业普遍施惠，容易导致优惠的泛滥，形成企业大而全的局面，不利于社会专业化生产，也容易导致避税行为的发生，造成国家财政收入的流失。最为严重的是，对高新技术企业中的非高新技术产品给予优惠，对于其他生产同类产品的普通企业是一种不公平的待遇，必将导致竞争环境的扭曲。如果将税法扶持高新技术产业发展的重点从对企业的优惠转移到对项目、产品的优惠上来，上述问题便会迎刃而解。以项目、产品而非以企业作为优惠政策的载体，使得任何企业，包括中小企业，只要愿意从事新产品与新技术的开发与研制，都有资格享受国家的税收照顾，这样才能创造一个机会均等的创新环境，使得以少数技术专家的研究开发为主力、资金较少但集中开发某个项目或某件产品的中小企业成为风险投资的主体具备了可能
文章出处：徐杰主编：《经济法论丛》（第2卷），法律出版社2001年版